營改增是2011年由財政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)的營業(yè)稅改增值稅的政策，這一政策的下發(fā)，很多企業(yè)也開始選擇納稅人身份了。企業(yè)采購過程中，有的會從一般納稅人那里采購，有的會從小規(guī)模納稅人處采購，在營改增政策實行之后，企業(yè)也開始調(diào)整供應(yīng)商的選擇了。本文就“營改增”后納稅人選擇供應(yīng)商身份的稅收籌劃展開了一系列論述，下面是文章正文，以供大家參考和下載。

　　摘要：本文以“營改增”政策作為研究背景，從稅收籌劃的角度分析“營改增”后企業(yè)應(yīng)如何選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人供應(yīng)商。

　　關(guān)鍵詞：營改增,一般納稅人,小規(guī)模納稅人,供應(yīng)商稅收籌劃

　　近年來，國家推動“營改增”的步伐逐漸加速，財政部和國家稅務(wù)總局先后聯(lián)合印發(fā)了多項通知(財稅[2013]37號、財稅[2013]106號、財稅[2014]43號)，在全國范圍內(nèi)將交通運輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等行業(yè)納入“營改增”試點范圍。在企業(yè)采購過程中，根據(jù)供應(yīng)商的增值稅納稅人類別，企業(yè)采購業(yè)務(wù)可以分為兩種，一種是從增值稅一般納稅人處采購，另一種是從增值稅小規(guī)模納稅人處采購。實行“營改增”后，由于營業(yè)稅和增值稅計算方法的差異，企業(yè)應(yīng)及時進行稅收籌劃，調(diào)整供應(yīng)商的選擇方式，以提高企業(yè)凈收益。本文通過比較從一般納稅人處采購貨物和從小規(guī)模納稅人處采購貨物對企業(yè)收益的影響，幫助企業(yè)特別是實施“營改增”的企業(yè)正確選擇供應(yīng)商，使得企業(yè)降低稅負，提高收益。

　　一、采購價格臨界點概述

　　通常認為，從一般納稅人處采購貨物，其進項稅額可以抵扣，因此采購成本相對較低。“營改增”前，由于企業(yè)繳納營業(yè)稅，不存在流轉(zhuǎn)稅額抵扣的問題，也就是說，不管從一般納稅人處采購還是小規(guī)模納稅人處采購，只要取得真實、合法、有效的憑證，都可以在企業(yè)所得稅稅前扣除，對企業(yè)收益沒有影響。“營改增”后，供應(yīng)商的身份將直接影響企業(yè)收益。假設(shè)在價格和質(zhì)量相同的情況下，從一般納稅人處采購貨物可以取得的增值稅專用發(fā)票，進項稅額可以抵扣;從小規(guī)模納稅人處采購貨物，如果小規(guī)模納稅人開具增值稅普通發(fā)票，進項稅額不得抵扣，如果通過小規(guī)模納稅人從主管稅務(wù)機關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，進項稅額可以抵扣。在價格相同的條件下，即使從小規(guī)模納稅人處取得增值稅專用發(fā)票，納稅人抵扣的進項稅額較一般納稅人少，所以，納稅人不會選擇從小規(guī)模納稅人處采購貨物，這樣小規(guī)模納稅人將無法生存。若要在市場中生存，小規(guī)模納稅人必然要降低價格，才能與一般納稅人同市場競爭。當小規(guī)模納稅人價格降低到一定程度時，此時企業(yè)不管是選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商，企業(yè)收益相等，這一價格點就是采購價格臨界點。只有當從小規(guī)模納稅人處采購貨物價格低于采購價格臨界點，納稅人從小規(guī)模納稅人處采購貨物收益才會高于從一般納稅人處采購貨物收益，納稅人才會選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商;當從小規(guī)模納稅人處采購貨物價格高于采購價格臨界點，納稅人從一般納稅人處采購貨物收益會高于從小規(guī)模納稅人處采購貨物收益，納稅人會選擇一般納稅人作為供應(yīng)商。

　　二、采購價格臨界點的計算

　　在實際工作中，納稅人從小規(guī)模納稅人處采購貨物可以取得兩種發(fā)票：增值稅專用發(fā)票和增值稅普通發(fā)票，筆者從這兩種情形出發(fā)，推導(dǎo)兩種情形下的采購價格臨界點。

　　(一)從小規(guī)模納稅人索取的增值稅專用發(fā)票。假定納稅人的含稅銷售額為S，適用的增值稅稅率為T0，從一般納稅人購貨的含稅購進額為P，適用的增值稅稅率為T1，在采購價格臨界點從小規(guī)模納稅人購進貨物的含稅額與從一般納稅人購進貨物的含稅額的比率為Rc，小規(guī)模納稅人適用的稅率為T2。因生產(chǎn)加工費用與原材料的來源關(guān)系不大，所以納稅人收益為不含稅銷售收入扣除不含稅購進成本的差，則：

　　從一般納稅人索取專用發(fā)票的收益=S÷(1+T0)-P÷(1+T1)

　　從小規(guī)模納稅人索取專用發(fā)票的收益=S÷(1+T0)-(P×Rc)÷(1+T2)

　　當兩者的收益相等時：

　　S÷(1+T0)-P÷(1+T1)=S÷(1+T0)-(P×Rc)÷(1+T2)

　　推導(dǎo)出：Rc=(1+T2)÷(1+T1)×100%

　　(二)從小規(guī)模納稅人索取的增值稅普通發(fā)票。

　　從一般納稅人索取專用發(fā)票的收益=S÷(1+T0)-P÷(1+T1)

　　從小規(guī)模納稅人索取增值稅普通發(fā)票的收益=S÷(1+T0)-P×Rc

　　當兩者的收益相等時：

　　S÷(1+T0)-P÷(1+T1)=S÷(1+T0)-P×Rc

　　推導(dǎo)出：Rc=1÷(1+T1)×100%

　　(三)結(jié)論。采購價格臨界點的比率Rc，僅與供應(yīng)商的增值稅稅率(即T1、T2)有關(guān)，與納稅人的增值稅稅率(T0)、納稅人的含稅銷售額(S)無關(guān)。納稅人選擇供應(yīng)方的身份策略是：首先，納稅人計算從小規(guī)模納稅人購進貨物的含稅額與從一般納稅人購進貨物的含稅額的實際比率R;然后納稅人比較實際比率R和在采購價格臨界點的比率Rc的大�。寒擱小于Rc時，選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商;當R大于Rc時，選擇一般納稅人作為供應(yīng)商;若R等于Rc，兩者的收益相同，應(yīng)當從其他角度考慮選擇供應(yīng)商。總之，從采購定價而言，納稅人如果選擇小規(guī)模納稅人作為供應(yīng)商時，其貨物含稅價格應(yīng)當略低于或等于一般納稅人貨物含稅價格的Rc倍。

　　三、采購價格臨界點的應(yīng)用

　　(一)“營改增”后增值稅稅率的規(guī)定。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》、財稅[2013]37號、財稅[2013]106號、財稅[2014]43號的規(guī)定，目前，一般納稅人適用的稅率分別是17%、13%、11%和6%四檔，小規(guī)模納稅人征收率是3%。

　　一般納稅人的稅率具體規(guī)定是：適用 17%基本稅率的范圍包括納稅人銷售或者進口貨物(除使用低稅率和零稅率的外)、提供加工、修理修配勞務(wù)、有形動產(chǎn)租賃服務(wù);適用13%低稅率的范圍包括農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、食用植物油、自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品、圖書、報紙、雜志、音像制品、電子出版物、飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機、農(nóng)膜、農(nóng)機整機、國務(wù)院規(guī)定的其他貨物;適用11%低稅率的范圍包括交通運輸業(yè)、郵政業(yè)、提供基礎(chǔ)電信服務(wù);適用6%低稅率的范圍包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)、提供基礎(chǔ)電信服務(wù)。 　　(二)采購價格臨界點的具體內(nèi)容。采購價格臨界點的具體內(nèi)容見表1。

　　四、采購價格臨界點的案例分析

　　案例1：甲公司是服裝生產(chǎn)企業(yè)，為一般納稅人，預(yù)計年營業(yè)額為6 000 000元，需要租入10臺設(shè)備�，F(xiàn)有A、B兩個公司，其中A公司為增值稅一般納稅人，從A公司可以索取稅率為17%的增值稅專用發(fā)票，B公司為增值稅小規(guī)模納稅人，從B公司可以索取由稅務(wù)機關(guān)代開的征收率為3%的增值稅專用發(fā)票。A、B兩個公司所提供的設(shè)備相同，但是收費卻不同，A公司每臺設(shè)備租金30 000元、B公司每臺設(shè)備租金28 000元(以上金額為含稅金額)。甲公司是選擇A公司還是選擇B公司作為供應(yīng)商?

　　分析：計算從B、A兩個公司購進貨物的含稅額實際比率為93.33%(即28 000÷30 000=93.33%)，大于當一般納稅人稅率為17%時的采購價格臨界點88.03%(見表1)，因此，選擇A公司作為供應(yīng)商，甲公司收益較高。選擇A公司作為供應(yīng)商，甲公司收益為4 871 794.87元(6 000 000÷1.17-10×30 000÷1.17);選擇小規(guī)模納稅人B公司作為供應(yīng)商，甲公司收益為4 856 360.47元(6 000 000÷1.17-10×28 000÷1.03)。因此，選擇A公司比選擇B公司作為供應(yīng)商，甲公司收益提高15 434.40元(4 871 794.87-4 856 360.47)。

　　案例2：甲公司是服裝生產(chǎn)企業(yè)，為一般納稅人，預(yù)計年營業(yè)額為6 000 000元，需要采購200天運輸服務(wù)�，F(xiàn)有C、D兩個運輸公司，其中C公司為增值稅一般納稅人，從C公司可以索取稅率為11%的增值稅專用發(fā)票，D公司為增值稅小規(guī)模納稅人，從D公司處只能索取增值稅普通發(fā)票。C、D兩個公司所提供的運輸服務(wù)相同，但是收費卻不同，C公司每天收費400元、D公司每天收費320元(以上金額為含稅金額)。甲公司是選擇C公司還是選擇D公司作為供應(yīng)商?

　　分析：計算從D、C兩個公司購進貨物的含稅額實際比率為80%(320÷400)，小于當一般納稅人稅率為11%時的采購價格臨界點90.09%，因此，選擇小規(guī)模納稅人D公司作為供應(yīng)商，甲公司收益較高。選擇一般納稅人C公司作為供應(yīng)商，甲公司收益為5 056 133.06元(6 000 000÷1.17-200×400÷1.11);選擇小規(guī)模納稅人D公司作為供應(yīng)商，甲公司收益為5 064 205.13元(6 000 000÷1.17-200×320)。因此，選擇D公司比選擇C公司作為供應(yīng)商，甲公司收益提高8 072.17元(5 064 205.13-5 056 133.06)。

　　綜上所述，合理選擇供應(yīng)商身份(一般納稅人或者小規(guī)模納稅人)可以幫助納入“營改增”范圍的企業(yè)提高收益。X

　　參考文獻：

　　1.財政部、國家稅務(wù)總局.關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知[S].財稅[2013]37號.

　　2.財政部、國家稅務(wù)總局.關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知[S].財稅[2013]106號.

　　3.關(guān)于將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知[S].財稅[2014]43號.

　　作者簡介：

　　王玉娟，女，北京經(jīng)濟管理職業(yè)學院會計學院，副教授，碩士研究生，注冊會計師、注冊稅務(wù)師，中級會計師。主要研究方向：會計理論、稅務(wù)會計、會計信息系統(tǒng)。

　　關(guān)于營改增政策之后企業(yè)調(diào)配的文章可以發(fā)表在期刊《時代財富》，雜志是經(jīng)國家新聞出版總署正式批準，系由中國國際經(jīng)濟技術(shù)交流中心協(xié)辦，廣西區(qū)科技廳主管，中國科技部、中國科技開發(fā)院廣西分院聯(lián)合主辦的經(jīng)濟財經(jīng)、科研類的國家級綜合性學術(shù)期刊。