廣義的成本管理不再將成本核算作為成本管理的重心。隨著經濟的發展以及管理模式的改革，成本管理逐漸被認為是一種管理活動，應該具有預測、計劃、控制、考核、分析和決策等管理的普遍職能。廣義的成本管理將成本核算作為基礎和前提，成本核算作為一種基礎工作為成本管理提供依據。成本管理的主要理論如表1所示。

　　【摘 要】 文章以安徽五溝煤礦為例，對成本管理理論和應用體系進行研究，分析了當今國內煤炭行業成本管理的特點，挖掘出影響煤炭企業成本的影響因素，指出煤炭行業中企業成本管理特點和尚存在的不足之處。同時通過分析五溝煤礦在成本管理、企業管理方面的改進及其取得的成效，探討我國煤炭企業成本管理在完善制度建立、調動員工意識、科技創新推動等方面的未來努力方向。

　　【關鍵詞】 搜論文知識網,成本管理,五溝煤礦,作業成本,戰略成本

　　一、引言

　　(一)成本管理理論概述

　　狹義的成本管理觀以正確進行成本計量為目標，其范疇為對產品、服務的成本核算與列報，主要內容就是如何計量成本、分配費用、報告成本核算信息。這種觀點在早期成本管理中占很大一部分。狹義上把成本管理等同于成本會計，制定和公布成本作為成本管理的標準，以此計算和記錄成本的實際發生額，與標準進行對比后，分析產生差異的原因，最后將與此有關的信息報告給經營管理者，為管理者采取措施降低成本提供有效依據。

　　(二)煤炭行業成本管理方式和理念

　　在煤炭行業，以20世紀90年代提出作業成本及戰略成本為標志，開始了煤炭企業的現代成本管理。隨著經濟環境的變化，市場的競爭加劇，以及煤炭行業科學技術的發展，新的成本管理方法呼之欲出，煤炭企業管理實務界和學術界也著手于研究建立煤炭行業成本管理新理論和新方法。

　　1.作業成本管理方面

　　20世紀90年代后期，作業成本管理的基本原理第一次引入我國煤炭企業，這個時期的成本管理方法結合了煤炭開采特點和國外相關地點成本計算方法，提出了一種適合煤炭開采特點的地點成本計算方法。該方法提出分析各個成本所在地點的生產空間特征，確定這些地點的計劃成本，結合成本計劃與空間特征，這保證了計劃成本的相對真實、可靠，從而目標成本管理責任制能夠有效實施。

　　2.戰略成本管理方面

　　21世紀初，隨著經濟全球化的發展，傳統的成本管理理論和方法在日益激烈的競爭環境中難以再適應。同樣煤炭企業成本管理也必須適應企業戰略管理的需要，這就使得煤炭企業開始向戰略成本管理應用發展。國內在20世紀90年代末開始對戰略成本管理進行研究并應用。在逐步的理論研究基礎上，一些大型煤炭企業已經將戰略成本管理的部分基本原理與方法運用到實際生產管理當中。

　　除此之外還有一些方法也在煤炭行業成本管理中運用。以價值鏈分析和作業成本管理為基礎，采用零存貨和及時生產等各種方法，同時將約束理論和持續提高理論與企業價值鏈基本理念相結合，并將價值鏈貫穿于企業成本管理的各個環節之間，達到全面質量管理的目標。

　　二、我國煤炭企業成本管理

　　(一)我國煤炭企業成本管理的特點

　　1.分級、分層次的成本核算

　　在形成了長期的較規范有效的成本管理模式以來，絕大多數煤炭企業構建了逐級考核與層層分解的成本管理模式。首先利用目標利潤及計劃產量，算出目標單位成本;其次將目標成本指標一層一層分解到每個基層生產單位，例如班組、生產戰線、區隊等;最后按照每個基層生產單位作成本考核和控制。這個過程主要概括見圖 1。

　　2.煤炭生產成本受多種因素影響

　　伴隨著可持續發展理論的進一步深入，環境與安全問題已經成為限制煤炭企業發展的因素，環境成本和安全成本也成為煤炭企業成本管理的重要內容。科學技術進步、礦井開采年限、煤炭自然資源條件和社會經濟發展水平等因素都影響著煤炭安全成本。煤炭安全成本分析由指標分析和動態分析兩方面構成，其中指標分析又包括事故成本率、功能成本率和安全成本率。從地質采礦技術條件、生產工藝環節、采礦方法等方面對生產成本和安全成本進行界定，并且對事故損失按照可列的直接經濟損失、可列的間接經濟損失和隱含的直接經濟損失和隱含的間接經濟損失4個層次進行計量。對煤炭環境成本構造煤炭環境成本函數，并提出煤炭企業環境成本管理必須重點解決的方面，再執行煤炭環境成本的計量與確認。

　　3.生產組織管理復雜

　　運用先進的成本管理方法和理論(比如戰略成本管理方法和作業成本法)，由于成本管理的范圍擴大與層次深化，必須利用成本管理的大量相關數據，這需要采用數學、統計等方法來建立科學的模型，必須得到信息技術和計算機的支持。目前煤炭企業已經充分意識到了這點，開始重視構造成本管理平臺，從而建立起成本管理獨立的系統，以提高煤炭企業成本管理的效率甚至企業整體的管理水平。

　　在煤炭企業管理中有許多特殊性，例如地質條件與物料的消耗關系緊密，地質條件同時具有難以預測的性質，產品實體不由材料消耗構成等。如果要保證成本計劃、成本目標、成本預測各方面的準確性，提高成本控制的效果，僅憑經驗處理是行不通的，必須利用統計、數學的方法來構建模型執行相關的成本管理。深入成本管理到各作業層次，考慮開采方式、地質條件等因素，采用神經網絡構造模型以確定在不相同的地質條件下采煤作業的物料消耗定額，為科學實用的成本計劃制定提供可靠的依據。

　　(二)我國煤炭企業成本管理的不足

　　1.資金散亂，使用效率低下

　　一般來說企業集團對資金采用集中管理的方法，但是事實上企業內部各個層級的法人對資金占用相對分散，兩者之間的矛盾成為了當今大多數企業資金管理中的問題之一。這一方面表現在企業普遍開立多頭賬戶，使得對資金的控制力度降低，許多資金未能有效控制。這導致集團內部一些企業存在大量閑置資金，而另一些企業卻需要通過籌集大量資金的方式來彌補資金短缺，銀行貸款居高不下，增加本沒有必要的財務費用，這種占用嚴重使得資金使用效率下降。另一方面表現在對投資決策的松弛，企業不考慮自身的能力和長遠的發展目標而進行盲目投資，使得企業資金緊張的情況更加嚴重。 　　煤炭企業的財務具有資金密集程度高、投資金額較大、資金回收期較長的特點。地下資源本身的不確定性、資源商品價格波動性造成了煤炭企業投資風險較大的情況。同時礦業活動包含的不同階段各有特點也決定了礦業投資的多階段性和復雜性。勘探階段的資金投入主要以風險投資為主要內容，輔以私人資本支撐。因為開發階段需要大量的資金，并且風險相對低，融資方式在這個階段也有多種選擇，多數情況下投資活動主要以項目融資、股權合作方式為主。但是，我國礦業融資體系同樣面臨著問題：企業融資依然受行政審批;礦產權流通制度不完善;國內融資結構不合理;礦業企業資產負債率高、稅費負擔重;金融中介部分失靈，非金融服務結構不健全;利用外資少，結構不合理;融資競爭不公平，吸引力差。同樣，這些問題在不同程度上使得煤炭企業的資金使用效率降低。

　　2.財務信息利用能力差

　　(1)成本核算缺乏有用性

　　受到地質條件各方面因素的影響，煤炭行業的成本核算單純以成本計算為目的。這種成本計算沒有聯系成本發生地的空間特征及生產過程中的勞動關系，計算的結果中未能反映出成本發生的詳細地點、所消耗資源的用途和生產過程中的責任。因此，以往煤炭行業的成本核算僅停留在產品層次。在此基礎上制定的目標成本以及成本控制在一定程度上缺乏科學性，其反映的信息未能真正滿足煤炭企業管理的需求。

　　(2)成本驅動因素單一，重點不突出

　　隨著煤礦事故的頻繁曝光，安全問題成為煤炭行業最具代表性的行業話題，煤炭企業不可避免地需要投入相應的資金來提高煤礦的安全生產環境。因此，安全因素在煤炭企業的成本管理中應該成為受重視驅動因素。但是目前煤炭企業所顧及的驅動因素著重于戰略層次的產量提升，導致成本控制過程中驅動因素的單一，不能全面考慮到成本驅動的因素，未能單獨管理安全成本，使得成本管理重點不夠突出。

　　3.成本控制機制不完善

　　(1)成本管理方法和技術不先進

　　煤炭企業在制定合理的計劃、有效控制成本過程中需要解決許多預測和決策方面的問題。解決這些問題離不開先進的成本管理方法與技術，這正是目前許多煤炭企業所缺乏之處。大多數煤炭企業的管理方法和技術缺乏先進性，一些環節的執行缺少科學有效的理念和模型的支持，而僅靠經驗主義和主觀判斷。企業成本管理方面的欠缺在很大程度上影響了企業員工參與成本控制、主動降低成本的積極性，使得企業成本控制的效果受到影響。

　　(2)成本管理體制不健全

　　煤炭企業在管理體系上未能夠深入到各個作業層次，而只局限于生產過程中的成本計劃、核算與分析。準確的信息不能及時服務于企業作業分析，成本控制和管理的效果在廣度和深度方面受到了影響。同時也使得組織結構和業務流程的許多環節效率降低未能增值，造成企業管理的低效率，導致企業資源的不合理分配或者更大的浪費。同時，預測決策與事后管理相比不確定性較大，往往容易被忽視，使得預測決策難以在成本管理中起到預防性的作用。在責任管理方面，責任預算、核算與責任分析的管理體系缺乏，成本管理沒能與經濟責任制度充分結合，同樣影響了企業的成本管理效率。

　　(3)成本控制力度不夠

　　由于煤炭企業的特殊性，煤炭企業的制約和影響主要以生產型組織管理機構為主。在生產型組織管理結構下的成本管理更加容易產生成本意識弱化、控制力度不強的問題。在這種結構下，成本控制的人員部分單一，未能形成上下關聯相互制約管理的系統機制，員工的成本管理意識不強，全員參與成本控制的積極性及能動性不高。成本控制范圍相對狹窄，往往只注重生產成本方面的管理，未能夠建立大成本的概念。成本管理與技術管理之間相互脫節，目標成本未能很好地控制技術管理。改善煤炭企業的成本控制方法，加強煤炭企業的成本控制力度顯得十分必要。

　　三、五溝煤礦成本管理模式

　　(一)五溝煤礦成本管理的改革方式

　　五溝煤礦在機構和人員管理上實行煤礦管理新模式。在傳統的煤礦管理模式下，年產180萬噸煤炭，銷售收入達12億元的企業需要部門37個，中層管理人員 200人，員工4 000人以上。而五溝煤礦現在僅有17個部門，69位中層管理人員，2 218名職工。這歸功于五溝煤礦從各方面改革成本管理模式，推動公司的經營發展。

　　機構方面，煤礦原有相關部門37個，中層管理人員200人左右。五溝煤礦在全國煤炭企業首家采用煤礦管理新模式。新的煤礦管理模式對機構和人員進行了合并，實行了短平化管理。改革后，相關部門減少到17個，中層管理人員69人。杜絕了工作相互推諉，加快了信息的傳遞，提高了執行力。

　　材料管理方面，五溝煤礦首先設立了井口超市，取消生產單位的小倉庫，將全礦的庫存材料集中到井口超市，職工在下井工作時直接領用，既方便職工，又可以控制材料總額，減少浪費。為了配合井口超市的實施，煤礦同時采用了 ERP系統進行管理。在ERP系統的管理下采用網上批料方式，取消了過去的紙質料單。在這種方式下，用料單位可以在班前申請，同時管理員可以及時審批，生產效率得到提高。

　　實施全面預算管理，在年初由預算管理小組將全年目標任務進行分解，做到人人肩上有指標。同時煤礦實行風險抵押金制度，即每季度考核一次并兌現一次，本季度兌現80%，年底考核后全部兌現，這種制度極大地提高了職工的積極性。不僅如此，煤礦還加強了內部市場化管理，將全部可控成本由市場辦進行監督、考核。各個部門之間提供的產品或勞務，一律按照市場辦提供的價格進行結算，總額控制在年初預算目標內，通過實行有償服務，提高了各部門管理意識。此外還成立經濟一體化小組，經濟一體化小組由生產部門、技術部門、經管部門、財務部門等相關單位組成。在技術部門設計巷道、采區及所有工程的同時，財務、工程預算等部門在事前參與設計、管理，提供合理化建議。此舉有效避免了設計部門只負責設計、不考慮成本的現象，降低了工程成本。 　　(二)五溝煤礦成本管理的成效

　　五溝煤礦從2004年籌建以來，在集團公司要將五溝煤礦建成“基建礦井人才隊伍的培訓基地、新井新模式的實驗基地”要求下，始終貫徹礦井建設和深化改革、管理創新同時穩步推進。集團公司以五溝煤礦為范例，積極開展流程優化設計，執行流程管理，從而建立充分展現現代企業管理理念的、體系規范的煤礦管理新模式。五溝煤礦打破了企業管理中深層次的體制性禁錮，完成了流程再造以及組織人事的大幅度調整和“全員下崗，競聘上崗”等改革的艱巨任務。最終在國內眾多煤礦企業中率先建立起“流程順暢、組織高效、人員精干”的管理新模式，實現了由身份管理到崗位管理的轉變、業務管理到流程管理的轉變。

　　五溝煤礦成本管理的成效在原煤成本的單位成本中可以反映出來。煤礦的原煤成本可以分配到采掘生產銷售的各個階段的各個環節，如材料、電力、職工薪酬、折舊、修理費、研發支出、井巷工程費、煤炭維檢費、資源費用、安全費用、土地塌陷補償費用、停工損失、其他支出、管理費用、財務費用、銷售費用。提取歷年的數據進行分析，井巷工程費、煤炭維檢費、安全費用各年都處于一個相對穩定的值，可以視為原煤成本中的固定費用。隨著管理改革的推進，原煤單位成本中分配到電力、材料中的部分呈現降低趨勢。隨著技術和管理的改進，分配到土地塌陷補償費的原煤單位成本降低趨勢更加明顯。而相對于管理的改革中的組織人事的大幅度調整，使得分配到職工薪酬的原煤單位成本逐年上升。從此處可以看出五溝煤炭的管理模式變革成效明顯(如圖2―圖5所示)。

　　五溝煤礦由基建礦井轉型為生產礦井后，持續優化新模式，不斷向縱深推進管理，使新的管理模式能夠規范地高效運作。該礦在礦井建產轉型后，加大管理轉型、隊伍轉型的力度，形成了有效的閉合管理和兌現落實機制。極大推動了煤礦打造高效、完美執行的精細化管理品牌，塑造了執行力文化。

　　四、五溝煤礦成本管理未來之路

　　(一)建立貫穿集團范圍的成本管理制度

　　現代煤炭企業管理創新的呼聲日漸高漲，最開始是引入了作業這一概念，將作業深入管理之中，做到全面多角度的成本管理。成本管理的要求需要根據行業發展特點和企業現實基礎進行市場分析，探究內在價值鏈并作出戰略定位。

　　1.以業務流程為基礎的成本管理

　　成本管理改革應以業務流程的改進和優化為基礎。業務流程的改進和優化應該參考價值鏈分析，深入到每一個環節。這樣，業務流程的改進和發展能體現價值鏈分析的要求，與企業的經營戰略相契合。只有在改進和優化的業務流程上加強和改進成本控制和管理，才能使企業成本管理在創新之路上邁出一大步。業務流程改進和優化成為了現代煤炭企業成本管理創新的基礎。針對煤炭企業的生產特點和成本管理要求，安全生產是煤炭企業成本也是企業發展前進的根本。現代煤炭企業成本管理創新應該單獨考慮安全這一重大因素，實現基于安全滿意度的安全成本控制，可以突出煤炭企業成本管理的重點，同時可以提高煤炭企業對市場和環境的快速響應能力和保持企業的可持續發展。

　　2.以市場為導向的戰略成本管理

　　現代煤炭企業根據市場環境確定競爭戰略，做到與企業的成本管理相契合，以市場為風向標，方能制定出統領整個成本管理創新體系的方案。現代煤炭企業成本管理體系的首要目標是以市場為導向進行價值鏈分析，企業進行戰略決策采集充分、有效的成本信息，在自由市場上增強競爭力。在資金管理方面，企業根據整體的戰略安排同時結合集團內各公司的資金結構以及充裕程度，合理統籌安排資金分配。將資金管理始終配合企業戰略發展，合理高效地將資金投入到集團發展的各個環節，使資金能夠有效流動，從而推動企業集團的發展。

　　(二)加強科技創新完善成本管理制度

　　1.以科技創新提高財務信息處理能力

　　(1)針對企業成本管理難的特點重點研究

　　由于煤炭生產的特殊性，成本高低波動起伏較大。物料消耗制定是煤炭企業成本管理的難點。煤礦開采環境復雜，煤炭企業具有勘探和采掘的生產特點，成本計劃缺乏連續性和科學性，成本控制方法一直困擾著煤礦企業成本管理效果。同時煤炭企業具有特殊的市場供應機制。現代煤炭企業成本管理創新應該突破這些難點，實現成本的科學管理。

　　作業概念的引入有利于將成本管理深入到煤炭生產的作業層次，以達到作業層次全方位成本管理的目的。從以業務流程為基礎的成本管理，到企業在市場層面的價值鏈分析和戰略規劃都離不開深層次的作業成本管理的相關信息。同時，安全成本的控制和管理，各個作業的最佳安全投入水平，以及各個環節、各個作業層次中對物料消耗標準的核定都離不開作業成本管理的幫助。因此，作業管理逐漸成為現代煤炭企業成本管理創新的出發點。

　　(2)以安全為出發點輻射驅動因素

　　煤礦安全是煤炭企業經營的前提條件，安全生產亦是煤炭企業成本控制的關鍵因素。現代煤炭企業成本管理創新應該單獨考慮安全因素，煤礦事故一旦發生，直接對煤炭企業的成本造成嚴重負擔，實現基于安全滿意度的安全成本控制，建立科學合理的安全管理體系，是現代煤炭企業成本管理創新的重點。

　　在可持續發展理論的推動下，安全和環境問題同樣需要成為煤炭企業發展的限制因素。煤炭生產成本受自然環境影響較大。一方面，煤層的厚度、埋藏的深度、傾角大小、堆藏的穩定度影響著開采初期的施工成本。另一方面，隨著開采的進度推進，運輸和通風的要求提高，巷道的維修長度與性能在技術上進一步提高，增加了成本。礦井的規模也在一定程度上成為影響因素。同時，技術水平也成為不同煤炭生產企業成本的驅動因素之一。企業的管理因素影響煤炭企業在財力、物力、人力各方面資源的分配與利用效率，完善的企業管理能夠有效帶動成本的節約。除此之外，社會因素同樣影響著煤炭企業的成本變動，國家政策的規劃與變更，法律法規、會計稅務、物流運輸政策的傾斜與調整，國內外市場行情的走勢，社會的各方面因素都是煤炭企業成本的驅動因素。 　　2.以科技創新完善企業成本控制機制

　　(1)以科技創新帶動成本費用降低

　　加強新科技、新設備的推廣，要求工程技術人員大力發展科技，從工藝方法和流程上進行改進，從經濟分析角度進行成本效益的管控，更要加強成本管理的技術手段。通過科技的創新，改進和優化各個環節的作業方式，以更低的成本完成更多的生產任務，降低生產過程中的成本費用。同時將科技創新帶入管理方面，優化管理模式，提高管理效率，降低管理成本。

　　(2)構建完善的成本管理評價體系

　　企業在長期的生產經營實踐中，致力于將企業成本管理做到最優，應廣泛聽取員工意見，建立科學合理的成本管理評價體系，對企業各季度和各年度成本管控工作的成效進行評價，樹立全員參與意識，形成良好的企業成本管理文化并深入員工內心。通過員工反映提供及時、充分、準確的成本信息，這是現代煤礦企業成本管理的創新目的和要求。

　　(3)先進信息平臺的成本管理

　　煤炭企業中的各種成本管理模式的執行，都需要大量的數據采集、記錄、整理、分析工作，這些工作單純靠手工勞動幾乎是不可能完成的。同時在管理過程中一些基于復雜數學模型的構造運算求解過程也必須運用到計算技術。ERP、SOA、SAAS各種管理系統的成功管理案例已經在其他行業的不同方面得到很好的體現。構建先進的信息平臺，同樣可以幫助煤炭企業高效率地處理成本管理中的信息，為企業的管理決策及時提供充分準確的相關信息。與此同時，對于先進信息平臺的建設，需要考慮到煤炭企業的特殊性質與要求。在成熟的管理信息系統的基礎上，通過改良提升以構造出一個適合煤炭企業自身管理要求的合身且先進的信息平臺。同時在長期的使用過程中能夠通過自身維護升級及時更新改進，高效率地服務于煤炭企業自身的成本管理。

　　(三)提高全體員工的成本管理意識

　　明確成本管理工作不單是領導們的事情，應該是企業全體員工的事情，成本管理的好壞涉及企業的生存與發展。要建立全局觀的成本管控制度執行機制，并且能強化成本管理制度的監督和考核，確認成本管理的每一個處理環節都得到確實執行。若僅靠領導們的強壓政策是很難達到預期效果的。提高全體員工的成本意識，首先，加強成本管理人員的素質培養，樹立良好的競爭意識、技術進步意識和成本效益意識;其次，提高其他人員的成本意識和素質，特別是工程技術人員要增強成本意識和素質，把經濟性與技術性很好地結合起來，這對降低企業成本、提高經濟效益具有重要的意義;最后，要充分聽取基層和民眾的意見。●

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