隨著中國經(jīng)濟(jì)環(huán)境復(fù)雜程度的加深，影響審計(jì)環(huán)境、引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素隨之增多，審計(jì)責(zé)任也不斷增強(qiáng)。在中國審計(jì)環(huán)境不斷變化的現(xiàn)階段，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制問題一直是理論與實(shí)務(wù)界的熱點(diǎn)。高審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不僅直接影響審計(jì)質(zhì)量的高低，對(duì)審計(jì)組織和執(zhí)業(yè)人員的信譽(yù)造成影響，嚴(yán)重則須承擔(dān)法律責(zé)任，同時(shí)還可能為被審計(jì)單位帶來經(jīng)濟(jì)損失。但審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)行為相伴相生，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在且無法完全消除的，因此，正確評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因并提出針對(duì)性控制措施，有利于將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受水平。

　　1審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)概述

　　1.1審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義

　　關(guān)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的涵義，國內(nèi)外學(xué)者從不同角度出發(fā)得到了多種不同的結(jié)論。中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則中定義的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指在被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的前提下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)后，沒有發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)而發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠提供的合理保證互為補(bǔ)數(shù)。多種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的定義都具有已鑒定報(bào)表未能公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以及重大錯(cuò)誤未被審計(jì)人員察覺兩處共同點(diǎn)。

　　1.2審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要素及其相互關(guān)系

　　1.2.1審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的要素。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，其中認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的兩個(gè)構(gòu)成要素為固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。由此可見，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)要素構(gòu)成。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)指審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)程序前，被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表本身含有重大錯(cuò)報(bào)的可能性。由于審計(jì)人員是基于被審計(jì)單位提供的財(cái)務(wù)資料設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序、開展審計(jì)活動(dòng)的，當(dāng)被審計(jì)單位提供不公允的會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，審計(jì)人員難以發(fā)現(xiàn)，因此，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)取決于被審計(jì)單位，且獨(dú)立于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而存在。審計(jì)人員無法通過執(zhí)行審計(jì)程序降低重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，但可以對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了解、評(píng)估以確定總體應(yīng)對(duì)措施。對(duì)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步細(xì)分，可分為固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)指在被審計(jì)單位實(shí)施控制之前某一認(rèn)定易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性，固有風(fēng)險(xiǎn)是獨(dú)立于審計(jì)人員、在被審計(jì)單位正常經(jīng)營過程中客觀存在的，審計(jì)人員可以對(duì)其進(jìn)行判斷以確定其對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響程度。控制風(fēng)險(xiǎn)是指某一認(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)，而被審計(jì)單位實(shí)施控制后未能及時(shí)防止或糾正的可能性。控制風(fēng)險(xiǎn)的大小與被審計(jì)單位的控制水平相關(guān)，由于其自身局限性，控制風(fēng)險(xiǎn)是始終存在的。固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)互相交織，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需對(duì)二者單獨(dú)或合并評(píng)估以確定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。檢查風(fēng)險(xiǎn)是指被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過審計(jì)方法和程序未能發(fā)現(xiàn)的可能性。檢查風(fēng)險(xiǎn)獨(dú)立于固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)存在于審計(jì)的全過程中，會(huì)直接造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠通過干預(yù)和控制將檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受程度。1.2.2審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素的相互關(guān)系。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)共同作用于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行程序前對(duì)愿意承擔(dān)或準(zhǔn)備接受的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)定一個(gè)可接受的水平，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序后預(yù)估出被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，最后得出可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)。重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)與檢查風(fēng)險(xiǎn)呈反方向變動(dòng)，評(píng)估出的被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)的可能性越大，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)越低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為降低檢查風(fēng)險(xiǎn)需執(zhí)行的審計(jì)程序越多，需獲取的審計(jì)證據(jù)也越多;反之，審計(jì)程序與審計(jì)證據(jù)越少。

　　2審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因分析

　　2.1審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的外部原因

　　2.1.1審計(jì)環(huán)境的復(fù)雜性。審計(jì)作為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的一部分，處在不斷變化的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)和法律環(huán)境中，影響審計(jì)環(huán)境的不確定因素日益多樣化。隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度的加快，企業(yè)規(guī)模和經(jīng)營范圍隨之?dāng)U大，審計(jì)范圍不再局限于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，還包括企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)、持續(xù)經(jīng)營審計(jì)和企業(yè)規(guī)章制度是否健全等。審計(jì)業(yè)務(wù)范圍的拓展使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出合理判斷的難度增加，承擔(dān)的審計(jì)責(zé)任更大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更高。2.1.2被審計(jì)單位的不規(guī)范行為。審計(jì)過程中，審計(jì)單位與被審計(jì)單位難免存在信息不對(duì)稱情況，一些被審計(jì)單位利用信息不對(duì)稱的漏洞有意策劃了錯(cuò)誤、舞弊等不規(guī)范行為以獲取益處，并向?qū)徲?jì)人員提供不真實(shí)、不完整的財(cái)務(wù)信息，這些不規(guī)范行為和失真的會(huì)計(jì)信息會(huì)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)程序增加難度，使其難以發(fā)現(xiàn)和揭露所有的錯(cuò)誤和舞弊情況，從而提高審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。2.1.3被審計(jì)單位內(nèi)部審計(jì)的缺陷。目前，中國內(nèi)部審計(jì)的主要目的是改善企業(yè)內(nèi)部控制和經(jīng)營管理，尚未形成完整的內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。企業(yè)內(nèi)審人員采用的審計(jì)方法比較滯后，容易忽視重大事項(xiàng)，從而難以得出正確的審計(jì)結(jié)論。此外，內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)程序和審計(jì)質(zhì)量控制等方面不夠規(guī)范，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度不完善，這些因素都會(huì)降低審計(jì)質(zhì)量，進(jìn)而帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

　　2.2審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)形成的內(nèi)部原因

　　2.2.1審計(jì)方法與審計(jì)程序執(zhí)行不恰當(dāng)。審計(jì)是一項(xiàng)耗費(fèi)資源的活動(dòng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)所有交易、事項(xiàng)全面檢查，采用的審計(jì)方法如審計(jì)抽樣等均有其內(nèi)在局限性，難以將風(fēng)險(xiǎn)降至零。另外審計(jì)的成本效益原則可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師削減一定審計(jì)程序或縮小審計(jì)范圍以盡量降低審計(jì)成本，審計(jì)程序的少審漏審和審計(jì)過程的少記漏記情況都會(huì)使審計(jì)證據(jù)獲取不充分，從而使審計(jì)結(jié)果出現(xiàn)誤差、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大。2.2.2審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)與能力的有限性。隨著現(xiàn)代審計(jì)范圍的擴(kuò)大，審計(jì)內(nèi)容已基本涵蓋了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)各領(lǐng)域，進(jìn)而對(duì)審計(jì)人員的綜合素質(zhì)提出了更高的要求。審計(jì)人員不僅需要掌握會(huì)計(jì)審計(jì)知識(shí)和熟練的計(jì)算機(jī)技能，還需對(duì)政策法規(guī)、所審行業(yè)特點(diǎn)有所了解，對(duì)專業(yè)勝任能力和職業(yè)判斷能力要求較高。然而審計(jì)機(jī)構(gòu)中的審計(jì)人員綜合素質(zhì)參差不齊，審計(jì)人員尤其是基層審計(jì)員稍加培訓(xùn)即上崗，難以避免在知識(shí)面及經(jīng)驗(yàn)?zāi)芰Ψ矫嬗兴蛔悖诩夹g(shù)層面上增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。2.2.3審計(jì)人員職業(yè)道德的影響。隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日益復(fù)雜，社會(huì)不良之風(fēng)和誘惑也隨之變多，審計(jì)機(jī)構(gòu)的競(jìng)爭(zhēng)也日趨激烈。一些審計(jì)人員降低審計(jì)成本、違背職業(yè)道德以獲得審計(jì)項(xiàng)目，另外，社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)是面向企業(yè)的服務(wù)性主體，且其經(jīng)濟(jì)利益主要依賴被審計(jì)單位，在與企業(yè)客戶頻繁的接觸和經(jīng)濟(jì)利益影響下，審計(jì)人員的獨(dú)立性受到一定削弱，在業(yè)務(wù)活動(dòng)開展過程中難免受到限制，可能導(dǎo)致審計(jì)過程不嚴(yán)謹(jǐn)、審計(jì)結(jié)果偏頗等現(xiàn)象。

　　3審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制措施

　　3.1營造良好外部審計(jì)環(huán)境

　　審計(jì)環(huán)境影響著審計(jì)工作過程的方方面面，良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境能促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵循客觀、公允、獨(dú)立的執(zhí)業(yè)原則進(jìn)而得出合理的審計(jì)結(jié)論、提高審計(jì)質(zhì)量。法律是審計(jì)人員工作的依據(jù)，我國需不斷完善會(huì)計(jì)、審計(jì)法律體系，在審計(jì)法的基礎(chǔ)上，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，細(xì)化各領(lǐng)域具體的審計(jì)工作實(shí)施辦法，增強(qiáng)可操作性，使審計(jì)工作有章可循。同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，提高審計(jì)執(zhí)法效率，有利于營造和諧穩(wěn)定的外部審計(jì)環(huán)境、防控審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。另外，被審計(jì)單位作為經(jīng)營者和委托人，應(yīng)規(guī)范自身行為、向?qū)徲?jì)人員提供真實(shí)會(huì)計(jì)資料，有利于審計(jì)人員做出準(zhǔn)確的判斷。

　　3.2健全風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與質(zhì)量管理體系

　　從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制角度出發(fā)，建立系統(tǒng)的、操作性強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與質(zhì)量控制體系。首先，在執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)，對(duì)被審計(jì)單位充分了解、獲取足夠多的信息，通過風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別方法判斷出可能存在的風(fēng)險(xiǎn)后結(jié)合其影響程度設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制策略和個(gè)性化審計(jì)程序。其次，在審計(jì)過程中加強(qiáng)監(jiān)督與檢查，做好事中控制。審計(jì)程序執(zhí)行完畢后，委派風(fēng)控部門對(duì)審計(jì)全過程進(jìn)行檢查和復(fù)核，清楚劃分各人責(zé)任及完成任務(wù)情況，以保證審計(jì)質(zhì)量。

　　3.3審計(jì)機(jī)構(gòu)審慎接受審計(jì)客戶

　　謹(jǐn)慎選擇客戶是審計(jì)業(yè)務(wù)的起點(diǎn)，也是防控審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要環(huán)節(jié)。審計(jì)機(jī)構(gòu)在接受被審計(jì)單位、簽訂審計(jì)委托書前，應(yīng)當(dāng)對(duì)客戶的行業(yè)環(huán)境、財(cái)務(wù)狀況及信譽(yù)度等情況正確評(píng)估，能夠在事前有效防控審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。行業(yè)環(huán)境越復(fù)雜、涉及領(lǐng)域越廣泛的企業(yè)審計(jì)難度越大，風(fēng)險(xiǎn)也越高，審計(jì)機(jī)構(gòu)不應(yīng)接受超過專業(yè)勝任能力的審計(jì)業(yè)務(wù)。缺失誠信的客戶可能向?qū)徲?jì)人員提供偽造、失真的財(cái)務(wù)信息，審計(jì)人員接受委托的風(fēng)險(xiǎn)難以把控，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提高。

　　3.4提高審計(jì)人員綜合素質(zhì)

　　審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和能力是審計(jì)質(zhì)量的技術(shù)保障，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)選聘業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、知識(shí)儲(chǔ)備多的復(fù)合型人才。其次應(yīng)注重對(duì)員工的知識(shí)面的拓展和執(zhí)業(yè)水平的提高，使審計(jì)人員的知識(shí)體系隨著時(shí)代變化不斷更新以適應(yīng)復(fù)雜的審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)為在職人員提供技術(shù)培訓(xùn)機(jī)會(huì)，審計(jì)人員業(yè)務(wù)水平的提高能夠降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生概率。另外，除了對(duì)工作能力的重視外，加強(qiáng)審計(jì)人員職業(yè)道德建設(shè)，使其嚴(yán)格遵循職業(yè)道德規(guī)范執(zhí)業(yè)非常重要，從思想上對(duì)審計(jì)人員進(jìn)行道德約束，建立風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，加強(qiáng)獨(dú)立性。

　　3.5完善企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度

　　首先，應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性，使其完全獨(dú)立于管理層而受權(quán)力機(jī)構(gòu)的直接領(lǐng)導(dǎo)。這能使內(nèi)審部門客觀地對(duì)內(nèi)部管理和運(yùn)作進(jìn)行控制監(jiān)督和評(píng)價(jià)，通過真正有效的內(nèi)部控制為企業(yè)經(jīng)營管理發(fā)揮作用，促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。其次，根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度的需要不斷改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作，改變傳統(tǒng)的收支審計(jì)、查錯(cuò)觀念，以企業(yè)的健康發(fā)展為整體目標(biāo)，降低企業(yè)內(nèi)部導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

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　　《審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成因與控制研究》來源：《農(nóng)村經(jīng)濟(jì)與科技》，作者：楊陽