[摘要]近年來，我國部分國有獨資商業(yè)銀行先后從單一產權的國有銀行改造為投資主體多元化的股份有限公司，按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求建立和完善公司法人治理結構。內部審計作為商業(yè)銀行公司治理中的重要一環(huán)，也必將隨公司治理結構的建立和完善而進行一系列的深層變革。本文首先介紹了商業(yè)銀行公司治理和內部審計的關系，然后對當前商業(yè)銀行內部審計面臨的挑戰(zhàn)進行了論述，并相應提出了一些措施。本文認為，商業(yè)銀行內部審計既面臨挑戰(zhàn)，也迎來了發(fā)展機遇，只要從存在的問題入手，逐個化解，內部審計將大有作為。
　　[關鍵詞]商業(yè)銀行，內部審計，挑戰(zhàn)，應對措施
　　
　　[正文]
　　一、商業(yè)銀行公司治理與內部審計關系概述
　　所謂商業(yè)銀行公司治理，是指建立以股東大會、董事會、監(jiān)事會、高級管理層等機構為主體的組織架構和保證各機構間獨立運作、有效制衡的制度安排，以及建立科學高效的決策、激勵和約束機制。公司治理的根本目標是解決好現(xiàn)代產權制度下的委托代理關系。商業(yè)銀行作為一種特殊企業(yè)，不僅存在股東和經營管理人員之間的經濟關系，也存在對社會資源---千百萬存款人的依賴，更是一種高度典型的社會經濟利益的承受體和載體，而各種利益在銀行身上最終以各種風險的形式表現(xiàn)出來，因此需要對代理人實施有效的監(jiān)督和控制以降低代理成本、減少代理風險，這就產生了一整套制度安排。
　　審計系統(tǒng)與公司治理有著天然的聯(lián)系，內部審計就是這一整套制度安排中的一個重要機制，有效的審計信息披露是公司治理中至關重要的手段，而內部審計報告作為信息的載體與外部審計一樣起著至關重要的作用。內部審計作為商業(yè)銀行內部控制體系的重要組成部分，在內部監(jiān)控體系中居于主導地位。
　　由于所有權與經營權的分離，股份制商業(yè)銀行就形成了代理制的管理模式，董事會作為連接股東大會和經營管理層的橋梁，這樣就會形成一個守約責任，為了確保公司代理雙方充分履行守約責任，就需要有機構對履約情況進行檢查和評價；同時由于履約雙方不在同一管理層面上，必然產生信息不對稱的問題，而內部審計的作用，就為商業(yè)銀行履行守約責任創(chuàng)造了條件。
　　公司治理結構中的內部審計監(jiān)督是由公司內部設立的審計機構所實施的審計監(jiān)督，是為了實現(xiàn)治理目標，由審計主體對公司治理層面不同層次代理人責任履行的審計。主要表現(xiàn)為審計委員會的工作，包括：對管理層的經營責任審計；對管理層的離任審計；對內部控制制度和經營風險的常規(guī)性審計等。
　　內部審計在公司治理中的作用主要表現(xiàn)在：有助于抑制“內部人控制”、有助于遏制管理腐敗、有助于完善管理層的激勵機制、有助于投資者信心的提高。要達到公司治理目標，必須進一步認識審計的作用，切實維護審計的權威性，提高審計信息質量。
　　二、商業(yè)銀行內部審計面臨的主要挑戰(zhàn)
　　（一）內部審計理念面臨新舊更替
　　審計理念是審計主體對審計活動所持的態(tài)度、觀點和看法的綜合，是指導審計活動的思想基礎，過時的審計理念將限制審計作用的發(fā)揮，先進的審計理念對于審計活動起積極的推動作用。內部審計理念是指導內部審計機構和人員開展審計工作的指南，直接體現(xiàn)了內部審計的價值取向。
　　傳統(tǒng)的內部審計注重于真實性、遵循性等較基礎的審計目標，審計方法往往采用“業(yè)務檢查”的模式，即采用查閱財務資料、信貸檔案和現(xiàn)場檢查等方式，通過比照現(xiàn)行規(guī)章制度來發(fā)現(xiàn)問題。在經營方式日趨復雜，市場競爭日益激烈的今天，簡單以是否符合現(xiàn)行制度作為判斷標準，并要求被審計對象對照整改的模式，無法提供有建設意義的審計信息，已難以滿足提升銀行競爭力的要求。
　　從相當長一段時期，商業(yè)銀行內部審計往往以查錯糾弊為主，而在評價和完善內部控制制度方面體現(xiàn)不足，防范重于查處、為管理當局服務等一些審計理念尚未真正形成。同時，審計機構只注意暴露問題和風險，而很少反省自身在其中承擔的監(jiān)督責任。在有效的公司治理結構建立和完善之前，由于產權制度和委托代理關系不明晰，內部審計往往受“一把手”或整個領導層的影響更大，體現(xiàn)更多的是少數(shù)管理者的意志，而不是理所當然的股東利益。而在當前銀行的公司治理結構逐步完善的情況下，工作的報告程序為向審計委員會并由其向董事會報告和負責，內部審計體現(xiàn)的是廣大股東的根本利益，因而內部審計正處于樹立和更新審計理念的重要關口。
　　（二）業(yè)已建立的一系列內部審計規(guī)范將不能滿足和適應股份制的需要
　　在內部審計規(guī)范的建設方面，已經有少數(shù)商業(yè)銀行首開先河，體系完整，并在實際工作中得到了廣泛應用，這些規(guī)范涵蓋了審計計劃到審計追蹤等審計工作的各個環(huán)節(jié)，使內部審計規(guī)范實現(xiàn)了跨越式發(fā)展。但隨著公司治理結構的建立和完善，形勢的變化必將對現(xiàn)行的內部審計規(guī)范提出新的要求。審計部門若不對規(guī)范加以修訂完善，并與其賴以發(fā)揮功能的土壤充分適應，將無法繼續(xù)發(fā)揮規(guī)范的作用，影響內部審計質量的提升。
　　（三）內部審計人員面臨更為苛刻的素質要求
　　據(jù)一項抽樣調查表明，美國商業(yè)銀行內部審計人員中，有５０％以上的人員獲得特許會計師、注冊內部審計師、信息系統(tǒng)注冊審計師或碩士學位。但與此形成鮮明對比，目前我國商業(yè)銀行的內部審計從業(yè)人員大部分來自各業(yè)務部門，專業(yè)知識結構不盡合理，熟悉財會和信貸的審計人員偏多，而其他類型的審計人員相對較為緊缺，如計算機信息工程師、資產評估師、律師等屈指可數(shù)，審計過程中若遇到工程技術等方面的問題，就顯得力不從心。雖然這樣的審計人員結構在過去一段時期基本適應了工作的需要，但今后各股東為更有效更全面地維護自身的利益，基于追求價值最大化和防范風險的角度考慮，必然對內部審計人員的素質提出更高要求。審計人員除了能夠審查一般的常規(guī)業(yè)務以外，還必須對一些特殊業(yè)務進行審計，并站在更高的角度提出建設性意見，為董事會或高級管理層提供各種咨詢等服務，因此，審計人員所掌握的基礎知識和業(yè)務技能必須在“專”的基礎上力求“全面”。
　　（四）審計手段和審計方法創(chuàng)新的壓力明顯增強
　　國家審計署前審計長李金華曾說過，“不懂計算機的人沒有資格做審計”。隨著銀行電子化水平的不斷提高，網上銀行等新型金融產品和服務手段的出現(xiàn)，業(yè)務數(shù)據(jù)、業(yè)務流程復雜程度不斷提高，交易信息和管理信息不斷膨脹。所有這些都大大增加了審計的難度和強度，而商業(yè)銀行內部審計過去很長一段時期一直以現(xiàn)場審計和手工操作為主，計算機審計運用不足，對銀行電子化后新出現(xiàn)的問題缺乏相應的審計方法與技術。
　　隨著科學技術的強勁發(fā)展，目前商業(yè)銀行所采用的內部審計手段面臨兩個方面的壓力：一是所面向的審計數(shù)據(jù)電子化程度越來越高，二是受技術力量所限，使計算機審計軟件的開發(fā)明顯滯后于審計工作的發(fā)展需要。雖然各商業(yè)銀行都不同程度地在計算機審計方面進行了不懈的努力和嘗試，但只有少數(shù)商業(yè)銀行取得一定進展，還有部分商業(yè)銀行收效不高，大量的日常審計業(yè)務仍然是深入現(xiàn)場調閱紙質的審計資料來進行，且仍采用詳細審計或依賴審計者個人經驗判斷的抽樣審計方式，而未采用現(xiàn)代審計通行的制度基礎審計、風險導向審計和科學的隨機抽樣方法。所有這一切都將使商業(yè)銀行內部審計難以滿足不同層次的工作需要，因此，對審計手段和審計方法進行創(chuàng)新的呼聲越來越高。
　　三、商業(yè)銀行內部審計應對挑戰(zhàn)的幾項主要措施
　　（一）建立總行垂直管理的內部審計組織結構
　　獨立性是審計的靈魂和本質特征，獨立性不足必然影響內部審計功能的有效發(fā)揮。為了避免商業(yè)銀行股東大會流于形式和經理層的權力膨脹，以及監(jiān)事會權力虛設，從而導致“內部人控制現(xiàn)象”的發(fā)生，在商業(yè)銀行董事會下設立由獨立董事參加的審計委員會就是一個必然的選擇。
　　審計委員會的建立可以在較大程度上提高內部審計的權威性和獨立性，保障內部審計作用的發(fā)揮。內部審計機構作為審計委員會的工作機構，應在審計委員會的直接控制下進行運作，直接向審計委員會報告，可以相對獨立地、有權威地對公司的經營狀況及公司的高級管理層進行審計監(jiān)督。因為這時的內部審計已不是反映領導層個人的意志，而是代表了所有權人的意志，是在資產紐帶關系下進行的管理。在這種組織架構下的內部審計，才是商業(yè)銀行的合理選擇，才能與商業(yè)銀行的自身發(fā)展相適應。
　　當然，也許有人認為商業(yè)銀行在監(jiān)事會下設立內部審計機構，將監(jiān)督部門合并管理較為合適，可以形成合力，降低監(jiān)督成本。但這實際是一個誤區(qū)，原因是監(jiān)事會和內部審計是兩個不同層次的監(jiān)督，對象與要求都是不一樣的，法律賦予監(jiān)事會的職責是對商業(yè)銀行董事會、執(zhí)行層的經營決策和經營活動的合法性、合規(guī)性進行監(jiān)督，這是內部審計所不能替代的。監(jiān)事會成員更多的是利用外部審計和內部審計的信息進行專業(yè)判斷和評估，而不是僅僅依據(jù)內部審計人員的信息和職業(yè)技能進行監(jiān)督。而且內部審計也并不能解決監(jiān)事不作為的問題。
　　（二）強化培育內部審計理念并帶動內審工作創(chuàng)新
　　西方現(xiàn)代內部審計理念的核心是，內審人員不僅要善于發(fā)現(xiàn)問題，而且更要善于解決問題，并要將所提建議當作本部門的服務產品向管理當局（如董事會、高級管理層）積極推銷，以大大提高審計的效果。而現(xiàn)代內部審計方式的精髓則是參與式審計，即在整個審計過程中努力與被審人員維持良好的人際關系，共同分析錯誤和問題的實際及潛在影響，一起探討改進的可行性和應采取的措施，從而充當經營管理人員加強內部控制、改善經營管理、完成所負責任的參謀和助手，內審工作應以這樣的理念來帶動自身的創(chuàng)新和發(fā)展。
　　（三）對現(xiàn)有內部審計規(guī)范進行梳理和再造
　　內審部門應根據(jù)形勢的發(fā)展和實際工作的需要，對內部審計規(guī)范進行重新審核和修訂。在這個過程中，既要發(fā)揚“拿來主義”，借鑒國際內部審計準則和《內部審計師職責說明書》等規(guī)范，又要緊密結合中國行情，不脫離實際，使所建立的規(guī)范具有較強的可操作性和長期的適應性。一是要建立內部審計規(guī)范和標準，修改內部審計章程與準則，建立標準的審計業(yè)務手冊。通過統(tǒng)一的標準來規(guī)范內部審計機構和人員的職責、行為、審計程序和工作目標，克服工作的隨意性和盲目性，保證內部審計的客觀性和公正性，保證內部審計質量，實現(xiàn)審計工作的法制化、制度化和規(guī)范化。二是建立和完善審計計劃體系，通過風險評估確定各項業(yè)務和機構的風險水平，按照風險導向的原則，確定審計項目和審計周期，制定科學的審計計劃，將有限的審計資源投入到最能實現(xiàn)審計價值的領域，使所有重大的風險事項得到了優(yōu)先審計，從而達到降低審計風險、提高審計質量和審計工作效率。
　　在建立新的審計規(guī)范后，各級審計機構應嚴格參照執(zhí)行，依規(guī)則行事，在每一個審計項目中貫徹好具體的規(guī)范要求，更不能省略關鍵步驟。
　　（四）建立嚴格的內部審計人員準入和退出機制
　　內部審計是一項政策性強、涉及面廣、要求高的技能型工作。內部審計人員不僅要有豐富的金融專業(yè)知識、法律知識和審計經驗，還必須熟練掌握計算機信息技術，并具有較強的綜合分析能力、文字表達能力和主動學習的能力。建設一支專家型高素質的審計隊伍，就必須加強審計隊伍的品質建設和業(yè)務建設，使審計人員品質素質、業(yè)務水平和工作能力不斷得到提高，以適應新形勢下對內部審計工作的更高要求。一是實行內部審計人員執(zhí)業(yè)資格準入制度，加強職業(yè)化管理，建設一支數(shù)量充足、多專業(yè)、多層次的專業(yè)團隊；二是圍繞提高履行崗位能力，發(fā)展職業(yè)生涯進行培訓，鼓勵現(xiàn)職審計人員通過參加國際注冊內部審計師等執(zhí)業(yè)資格考試，不斷更新內部審計人員的知識內容，使內部審計人員都具有較強的綜合知識和綜合技能。同時要強化對內審人員的職業(yè)道德及相關審計責任的教育和培訓，嚴肅審計紀律，為內審工作提供保障；三是建立實施交流機制，使審計人員在實踐中熟悉各項業(yè)務，掌握各業(yè)務流程和風險控制關鍵環(huán)節(jié)，提高審計工作能力；四是實施以專業(yè)技術職務序列為主的職業(yè)生涯制度和專業(yè)化建設，為審計人員的業(yè)務進步、價值承認提供空間；五是實施以審計發(fā)現(xiàn)價值及質量狀況評價為依據(jù)的薪酬考評機制，通過激勵約束機制的運行，提高審計人員的工作責任心和積極性，對不適應內審工作的人員實行退出機制。
　　（五）努力探索和運用靈活高效的審計手段與方法
　　要適應商業(yè)銀行經營模式的變化、金融產品的不斷創(chuàng)新、數(shù)據(jù)信息的高度電子化等新情況、新問題，內部審計就必須不斷探索運用國內外先進的審計理念、審計技術和方法，提高審計效率，降低審計風險，保證審計質量。
　　積極推進風險導向審計，風險導向審計是從分析風險入手，在全面了解審計對象內部控制情況的基礎上，分析、判斷被審單位的風險所在及其風險程度，把審計資源集中于高風險的審計領域，針對不同風險因素狀況、程度采取相應的審計策略，使所有重大的風險事項得到了優(yōu)先審計，使有限的審計資源投入到最能實現(xiàn)審計價值的領域。從而達到降低審計風險、提高審計質量和審計工作效率的目的。
　　借助計算機和網絡技術，運用科學的技術方法，建立一套完備的非現(xiàn)場審計體系，實現(xiàn)內部審計的即時監(jiān)控功能，從而有效降低審計風險，提高審計效率。一方面，金融審計涉及面廣、業(yè)務量大，借助現(xiàn)代科技手段提高工作效率要求迫切；二方面，金融企業(yè)電子化、網絡化發(fā)展迅速，數(shù)據(jù)集中、業(yè)務集成和處理自動化程度較高，基本形成以計算機網絡為中心的業(yè)務處理系統(tǒng)，為利用計算機開展審計提供了充分條件；另一方面，隨著審計人員科技素質的不斷提高和計算機審計技術的日益成熟，計算機審計技術的高度集成和軟件化，極大地拓展了審計空間，給利用計算機輔助審計向計算機全面審計的過渡提供了技術保障。內審部門應加快轉變審計觀念，借助電子化、信息化、網絡化的平臺，開發(fā)計算機審計軟件，并利用軟件系統(tǒng)大力探索和推進非現(xiàn)場審計、遠程審計等先進審計手段的廣泛運用，提高審計效率，降低審計成本。在審計方法上，應加強創(chuàng)新和實踐的能力，繼續(xù)推進以風險為導向的審計方法。同時運用科學的統(tǒng)計抽樣，盡可能規(guī)避或降低審計風險。
　　
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